Существует три вида посреднических договоров:

• договор поручения (посредник - поверенный; заказчик - доверитель);
• агентский договор (посредник - агент; заказчик - принципал);
• договор комиссии (посредник - комиссионер; заказчик - комитент).

Посредник обязан по договору действовать в интересах и за счет своего заказчика (п. 1 ст. 971, п. 1 ст. 990, п. 1 ст. 1005 ГК РФ):

• заказчик возмещает все расходы посредника, связанный с исполнением договора;
• посредник не приобретает прав собственности на товары/услуги, приобретенные для заказчика.

По агентскому договору и договору комиссии посреднику причитается вознаграждение за работу. Если в договоре поручения фиксируется отсутствие вознаграждения, то оно не выплачивается.

В случае, если посредник более выгодно, чем ожидалось, совершает сделку, появляется дополнительная выгода. Если договор не определяет ее распределение, то она может быть поделена поровну между посредником и заказчиком.

По условиям договора определяются права посредника, его действия:

1. Участие или неучастие в расчетах:

• участие - денежные средства на исполнение поручения от заказчика поступают посреднику;
• неучастие - заказчик сам рассчитывается с поставщиками товаров. Посредник занимается поиском поставщиков.

2. Действие от имени заказчика или от своего имени:

• от имени заказчика - поставщик должен оформить сопроводительные документы на имя заказчика;
• от своего имени - документы оформляются на имя посредника, чьи полномочия должны быть засвидетельствованы доверенностью, выданной заказчиком.

3. Отгрузка материальных ценностей на склад поставщика или посредника:

• на склад заказчика - в учете посредника эти ценности не отражаются;
• на склад посредника - посредник учитывает их за балансом по цене, согласованной с заказчиком, на счете 002 Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение .

Документальное оформление имущества, приобретенного по посредническому договору, связано с тем, к какому виду оно относится (см. разделы Порядок оформления и отражения в бухучете и при налогообложении приобретения основных средств за плату , Порядок оформления и отражения в бухучете и при налогообложении приобретения основных средств за плату поступления материалов ).

Приемка товаров должна быть прописана в посредническом договоре. Она может быть следующих видов:

• по количеству и качеству;
• по качеству и комплектности.

При передаче материальных ценностей от посредника заказчику составляется товарная накладная по форме № ТОРГ-12, кроме того, посредник предъявляет копии всех первичных документов, подтверждающих приобретение данных материальных ценностей; отчет (в произвольной форме, если это не прописано в договоре) об исполнении поручения (в случае договора поручения отчет может не предоставляться, если это не прописано в договоре); копии первичных документов, подтверждающих расходы посредника, связанные с исполнением поручения.

Средства, которые поступили от заказчика для приобретения товара, не являются доходом посредника, так же как и затраты в процессе исполнения условий посреднического договора учитываются как расходы посредника (п. 2 ПБУ 9/99 , п. 2 ПБУ 10/99 ).

Вознаграждение посредника - это выручка от реализации посреднических услуг и доход от обычных видов деятельности. Она отражается в бухучете тем днем, когда заказчик утвердил отчет посредника (п. 5, 12 ПБУ 9/99).

Посредник должен отметить все расчеты с заказчиком на счете 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами и его субсчетах:

• Расчеты с заказчиком за приобретенные товары (работы, услуги) ;
• Расчеты с заказчиком по возмещению расходов ;
• Расчеты с заказчиком по вознаграждению .

В бухучете делаются следующие проводки (без учета операций по НДС):

1. Посредник не участвует в расчетах:

• Дебет 002 - приняты к учету материальные ценности, приобретенные для заказчика (в том случае, если имущество приходуется на склад посредника);
• Дебет 76 субсчет Расчеты с заказчиком по возмещению расходов Кредит 60 (76) - отражена задолженность заказчика по возмещению расходов, связанных с исполнением поручения;
• Дебет 60 (76) Кредит 51 - оплачены расходы, связанные с исполнением поручения;
• Кредит 002 - списаны с учета материальные ценности, переданные заказчику;
• Дебет 76 субсчет Расчеты с заказчиком по вознаграждению Кредит 90-1 - отражена сумма вознаграждения за посреднические услуги;
• Дебет 51 Кредит 76 субсчет Расчеты с заказчиком по вознаграждению - получено посредническое вознаграждение от заказчика;
• Дебет 51 Кредит 76 субсчет Расчеты с заказчиком по возмещению расходов - возмещены заказчиком расходы, связанные с исполнением поручения.

2. Посредник участвует в расчетах:

• Дебет 51 Кредит 76 субсчет Расчеты с заказчиком за приобретенные товары (работы, услуги) - получены денежные средства от заказчика на приобретение товаров (работ, услуг);
• Дебет 002 - приняты к учету материальные ценности, приобретенные для заказчика (в том случае, если имущество приходуется на склад посредника);
• Дебет 76 субсчет Расчеты с заказчиком за приобретенные товары (работы, услуги) Кредит 60 - отражена задолженность перед поставщиком, подлежащая погашению заказчиком;
• Дебет 60 Кредит 51 - оплачены товары (работы, услуги), приобретенные для заказчика;
• Дебет 76 субсчет Расчеты с заказчиком по возмещению расходов Кредит 60 (76) - отражена задолженность заказчика по возмещению расходов, связанных с исполнением поручения;
• Дебет 60 (76) Кредит 51 - оплачены расходы, связанные с исполнением поручения;
• Кредит 002 - списаны с учета материальные ценности, переданные заказчику;
• Дебет 76 субсчет Расчеты с заказчиком по вознаграждению Кредит 90-1 - отражена сумма вознаграждения за посреднические услуги;
• Дебет 76 субсчет Расчеты с заказчиком за приобретенные товары (работы, услуги) Кредит 76 субсчет Расчеты с заказчиком по вознаграждению - удержана сумма вознаграждения из средств, полученных от заказчика (если посредник самостоятельно удерживает вознаграждение);
• Дебет 51 Кредит 76 субсчет Расчеты с заказчиком по вознаграждению - получено посредническое вознаграждение от заказчика (если заказчик выплачивает вознаграждение после исполнения поручения);
• Дебет 76 субсчет Расчеты с заказчиком за приобретенные товары (работы, услуги) Кредит 76 субсчет Расчеты с заказчиком по возмещению расходов - зачтены расходы, подлежащие возмещению заказчиком (если зачет предусмотрен условиями договора);
• Дебет 51 Кредит 76 субсчет Расчеты с заказчиком по возмещению расходов - возмещены заказчиком расходы, связанные с исполнением поручения.

Расчет налогов посредников зависит от применяемой ими системы налогообложения.

Посредник применяет общую систему налогообложения

Выполняя поручение заказчика, посредник:

• получает доходы в виде выручки от оказания посреднических услуг - вознаграждение с учетом дополнительной выгоды (п. 1 ст. 249 НК РФ );
• несет расходы, связанные с исполнением посреднического договора и не возмещаемые ему по условию договора (письмо Минфина России от 17 мая 2006 г. № 03-03-04/1/463).

Средства, которые поступили от заказчика на приобретение товаров и в возмещение расходов, связанных с исполнением договора, не включаются в состав доходов (п. 1.9 ст. 251 НК РФ ). Для более подробной информации см. раздел Порядок учета при расчете налога на прибыль доходов и расходов от посреднических операций по продаже (покупке) товаров .

Если посредник оказывает посреднические услуги по приобретению товаров (работ, услуг) для заказчика, то он должен начислить НДС:

• с суммы своего вознаграждения;
• с любых других доходов, полученных в рамках исполнения договора - например, с суммы дополнительной выгоды (п. 1 ст. 156 НК РФ ).

В день, когда по условиям договора услуга считается выполненной, посредник должен начислить НДС по посредническому вознаграждению (п. 1 ст. 167 НК РФ ).

Посредник должен также выставить в адрес заказчика счет-фактуру на сумму своего вознаграждения (п. 3 ст. 168 НК РФ ). Для более подробной информации см. раздел Порядок оформления счета-фактуры, журнала учета счетов-фактур, книги продаж и книги покупок при посреднических операциях .

Посредник применяет УСН

Уменьшение налоговой базы зависит от выработанного объекта налогообложения:

• доходы - посредник должен учитывать при расчете налоговой базы только суммы посреднического вознаграждения и дополнительной выгоды. Расходы для целей налогообложения принимать не нужно (п. 1 ст. 346.18 НК РФ ). При уплате единого налога с доходов рекомендуется в посредническом договоре прописать обязательства заказчика по возмещению им расходов посредника, связанных с исполнением договора. Это позволит посреднику не платить единый налог с суммы возмещения затрат;
• доходы минус расходы - посредник при определении налоговой базы может учесть расходы, связанные с исполнением посреднического договора и не компенсируемые заказчиком.

Посредник платит ЕНВД

Доходы и расходы посредника, связанные с приобретением товаров (работ, услуг) по посредническим договорам, должны облагаться налогами по правилам общей или упрощенной системы налогообложения. Это объясняется тем, что объектом обложения ЕНВД является вмененный доход (п. 1 ст. 346.29 НК РФ ), следовательно, посредническая деятельность под ЕНВД не подпадает (п. 2 ст. 346.26 НК РФ ).