Недопоставка товарно-материальных ценностей (ТМЦ) может возникнуть, когда поставщиком в адрес компании отгружено меньшее количество ТМЦ, чем предусмотрено договором, а также когда часть ТМЦ при транспортировке портится (теряется).

В случае, когда фактическое количество ТМЦ не соответствует документам поставщика, принимать их должна специальная комиссия. По итогам приемки следует составить акт по форме № М-7, в котором необходимо указать количество и стоимость недостающих ТМЦ. Данный акт является основанием для предъявления претензий поставщику и для отражения недопоставки в учете.

По каждой номенклатурной единице товара необходимо определить:

• общую сумму недопоставки;
• сумму недопоставки в пределах норм естественной убыли;
• сумму недопоставки сверх норм естественной убыли.

В случае, если поставка сопровождалась транспортно-заготовительными расходами (ТЗР), следует дополнительно рассчитать:

• сумму ТЗР, приходящуюся на общую сумму недопоставки;
• сумму ТЗР, приходящуюся на недопоставку в пределах норм естественной убыли;
• сумму ТЗР, приходящуюся на недопоставку сверх норм естественной убыли;

Формулы расчета:

Общая сумма недостачи (порчи) = Количество недостающих (испорченных) ТМЦ (в соответствующих единицах измерения) × Договорная (продажная) цена поставщика (без НДС) за единицу измерения

Сумма недостачи (порчи) в пределах норм естественной убыли = Общее количество ТМЦ (в соответствующих единицах измерения) × Норма естественной убыли (в %) × Договорная (продажная) цена поставщика (без НДС) за единицу измерения

Сумма недостачи (порчи) сверх норм естественной убыли = Общая сумма недостачи (порчи) - Сумма недостачи (порчи) в пределах норм естественной убыли

Сумма ТЗР, которая приходится на общее количество недостающих (испорченных) ТМЦ = Сумма ТЗР по данной поставке (без НДС) × (Недостача (порча) в натуральных единицах измерения : Общее количество ТМЦ по данной поставке в натуральных единицах измерения)

Сумма ТЗР, которая приходится на недостачу (порчу) ТМЦ в пределах норм естественной убыли = Сумма ТЗР по данной поставке (без НДС) × (Недостача (порча) в пределах норм естественной убыли в натуральных единицах измерения : Общее количество ТМЦ по данной поставке в натуральных единицах измерения)

Сумма ТЗР, которая приходится на недостачу (порчу) ТМЦ сверх норм естественной убыли = Сумма ТЗР, которая приходится на общее количество недостающих (испорченных) ТМЦ - Сумма ТЗР, которая приходится на недостачу (порчу) ТМЦ в пределах норм естественной убыли

В бухгалтерском учете недопоставку ТМЗ отражают проводки:

• Дебет 94 Кредит 60 - отражена недостача (порча) ТМЦ в пределах норм естественной убыли;
• Дебет 10 (15, 41) Кредит 94 - списана недостача (порча) ТМЦ в пределах норм естественной убыли.

На сумму недопоставки сверх норм естественной убыли следует выставить претензию поставщику. Сумму претензии надлежит рассчитывать с учетом НДС, ранее предъявленный поставщиком и ТЗР. Данную операцию отражает проводка:

• Дебет 76 Кредит 60 - выставлена претензия на сумму недостачи (порчи) с учетом НДС и ТЗР.

В случае признания претензии поставщиком он обязан вернуть излишне полученную сумму на расчетный счет организации-покупателя или зачесть ее в счет будущих поставок. Данную операцию отражает проводка:

• Дебет 51 (60) Кредит 76 - отражен возврат денег (зачет) в связи с признанием претензии поставщиком (перевозчиком).

Сумму недопоставки следует отражать в составе прочих расходов, когда она возникает в результате форс-мажорных обстоятельств, а также в случае, если поставщик отказывается возмещать недопоставку и взыскать возмещение не удается даже в судебном порядке. Данные операции отражают проводки:

• Дебет 94 Кредит 76 - списана недостача (порча), претензия по которой была отклонена (возникшая в результате форс-мажорных обстоятельств);
• Дебет 91-2 Кредит 94 - включена в состав прочих расходов сумма списанной недостачи (порчи).

Порядок следует из п. 3 статьи 12 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ.

Порядок налогового учета недостач (потерь), выявленных при приеме ТМЦ, зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

Организация применяет общую систему налогообложения

Потери от недопоставки ТМЦ, следует включать в состав материальных расходов по отдельной статье (п. 7 ст. 254 НК РФ ). Далее следует определить, к каким расходам относятся эти потери. Если это косвенные расходы, их следует учитывать в том периоде, когда недопоставка была выявлена (п. 2 ст. 318 НК РФ ). Если это прямые расходы, налог на прибыль можно будет уменьшить только после того, как продукция, в стоимости которой они учтены, будет реализована (п. 2 ст. 318 НК РФ ). Перечень прямых расходов организации нужно установить самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения (п. 1 ст. 318 НК РФ ).

Рассчитывая налог на прибыль, следует использовать те же нормы естественной убыли, которые применяются в бухгалтерском учете (ст. 7 Закона от 6 июня 2005 г. № 58-ФЗ). Недопоставку сверх норм естественной убыли при расчете налога на прибыль учитывать не нужно. На эту сумму следует выставить претензию поставщику. В случае признания поставщиком претензии и возврата излишне полученной суммы налоговую базу увеличивать не нужно. Согласно ст. 41 НК РФ , эта сумма не относится к доходам. Она лишь уменьшает дебиторскую задолженность, возникшую у организации в связи с недопоставкой.

НДС по недопоставке можно возместить только в пределах норм естественной убыли (п. 7 ст. 254 НК РФ ). Когда в сумму недопоставки включены ТЗР, сумму входного НДС по этим затратам можно принять к вычету только в части, относящейся к недопоставке в пределах норм естественной убыли.

Формулы расчета налогового вычета по НДС при недопоставке:

Входной НДС, приходящийся на общее количество недостающих (испорченных) ТМЦ = Общая сумма входного НДС по данной поставке × (Общее количество недостающих (испорченных) ТМЦ в натуральных единицах измерения : Общее количество ТМЦ по данной поставке в натуральных единицах измерения)

Входной НДС, приходящийся на недостачу (порчу) ТМЦ в пределах норм естественной убыли = Общая сумма входного НДС по данной поставке × Количество недостающих (испорченных) ТМЦ в пределах норм естественной убыли в натуральных единицах измерения

Входной НДС, приходящийся на недостачу (порчу) ТМЦ сверх норм естественной убыли = Входной НДС, приходящийся на общее количество недостающих (испорченных) ТМЦ - Входной НДС, приходящийся на недостачу (порчу) ТМЦ в пределах норм естественной убыли

Входной НДС по ТЗР, приходящимся на общее количество недостающих (испорченных) ТМЦ = Входной НДС по общей сумме ТЗР, относящейся к данной поставке × (Общее количество недостающих (испорченных) ТМЦ в натуральных единицах измерения : Общее количество ТМЦ по данной поставке в натуральных единицах измерения)

Входной НДС по ТЗР, приходящимся на недостачу (порчу) ТМЦ в пределах норм естественной убыли = Входной НДС по общей сумме ТЗР, относящейся к данной поставке × (Количество недостающих (испорченных) ТМЦ в пределах норм естественной убыли в натуральных единицах измерения : Общее количество ТМЦ по данной поставке в натуральных единицах измерения)

Входной НДС по ТЗР, приходящимся на недостачу (порчу) ТМЦ сверх норм естественной убыли = Входной НДС по ТЗР, приходящимся на общее количество недостающих (испорченных) ТМЦ - Входной НДС по ТЗР, приходящимся на недостачу (порчу) ТМЦ в пределах норм естественной убыли

Порядок следует из положений п. 7 ст. 171 НК РФ .

Организация применяет УСН

Учет расходов происходит в зависимости от выбранного объекта налогообложения:

• доходы - расходы в виде недопоставки не уменьшают налоговой базы (п. 1 ст. 346.14 НК РФ );
• доходы минус расходы - потери от недопоставки, выявленные при приеме ТМЦ, включаются в состав материальных расходов в пределах норм естественной убыли (п. 7 ст. 254 НК РФ ). Эти расходы уменьшают налоговую базу при выявлении недопоставки при условии, что полученные материалы полностью оплачены (п. 2 ст. 346.17 НК РФ ).

Недопоставку сверх норм естественной убыли при расчете единого налога учитывать не нужно. На эту сумму следует выставить претензию поставщику. В случае признания им претензии и возврата излишне полученной суммы организации-покупателю налоговую базу увеличивать не нужно. Согласно ст. 41 НК РФ , эта сумма не относится к доходам. Она лишь уменьшает дебиторскую задолженность, возникшую у организации в связи с недопоставкой.

Организация применяет ЕНВД

Согласно п. 1 ст. 346.29 НК РФ , объектом обложения ЕНВД является вмененный доход, поэтому на расчет налоговой базы по ЕНВД расходы в виде недостачи и порчи ТМЦ не влияют.

Организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД

Когда организация совмещает общую систему налогообложения и ЕНВД, ей следует вести раздельный учет доходов и расходов для расчета налога на прибыль и НДС (п. 4 ст. 170 НК РФ ).

Рассчитывая налог на прибыль, потери от недопоставки, выявленные при приеме ТМЦ в пределах норм естественной убыли, следует включить в состав материальных расходов по отдельной статье (п. 7 ст. 254 НК РФ ).

В случае, когда потери от недопоставки, выявленные при приеме ТМЦ, предназначены для использования в обоих видах деятельности, их сумму следует распределить. Недопоставку, выявленную при приеме материалов, предназначенных для использования в одном виде деятельности, распределять не нужно.

Сумму недопоставки в пределах норм естественной убыли необходимо распределить между видами деятельности пропорционально доле доходов от каждого из них (п. 9 ст. 274 НК РФ ).

Долю доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения следует рассчитывать по формуле:

Доля доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения = Доходы от деятельности организации на общей системе налогообложения : Доходы от всех видов деятельности организации

Недопоставку, относящуюся к деятельности организации на общей системе налогообложения, следует рассчитывать по формуле:

Недостача (порча), которая относится к деятельности организации на общей системе налогообложения = Общая сумма недостачи (порчи) в пределах норм естественной убыли (без НДС) × Доля доходов от деятельности организации на общей системе налогообложения

Определяя доли доходов и расходов по конкретному виду деятельности, следует использовать показатели за месяц, в котором распределяется сумма недопоставки. Определяя налоговую базу по налогу на прибыль за отчетный период, расходы, относящиеся к деятельности организации на общей системе налогообложения за месяц, надлежит суммировать.

Формулы расчета НДС:

НДС, который можно принять к вычету по недостаче (порче) в пределах норм естественной убыли = НДС, приходящийся на недостачу (порчу) в пределах норм естественной убыли × (Стоимость отгруженных за налоговый период товаров (работ, услуг, имущественных прав), реализация которых облагается НДС : Общая стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав), отгруженных за налоговый период)

Недостача (порча), которая относится к деятельности организации, облагаемой ЕНВД = Общая сумма недостачи (порчи) в пределах норм естественной убыли (без НДС) - Недостача (порча), которая относится к деятельности организации на общей системе налогообложения

К полученной доле расходов по деятельности организации, облагаемой ЕНВД, нужно прибавить сумму НДС, которую нельзя принять к вычету (п. 2.3 ст. 170 НК РФ ).